摘 要：新会计准则的推行实施对企业合并财务报表起到了新的规范要求，其依据《企业会计准则--基本准则》对企业资产负债表、利润表、所有者权益变动表、先进流量表等进行规范约束，明确了企业合并财务报表的合并范围并明确了其以控制为基础的根本目的，为企业母公司监督控制子公司的财务和经营政策提供了重要保障，极大程度上增强了企业母公司的控制权力和获得经济利益的权利。但当前许多企业在合并财务报表的过程中依旧存在着许多亟待解决的问题，本文将对这些问题进行简要论述，并提出相应的解决措施。
关键词：企业管理；财务报表合并；问题；对策
2016年新会计准则对企业财务报表合并的范围进行了重新认定，在《企业会计准则第33号-合并财务报表》准则第六条中明确提出了财务报表的合并范围，即：“合并财务报表的合并范围应当以控制为基础加以确定。”新会计准则对财务报表合并范围的重新认定体现了“实质重于形式”的原则，即扩大了母公司财务报表的合并范围，“母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围”，这其中包括了母公司可控制的子公司和实质上能够控制的被投资单位（不属于子公司）以及特殊目的主体等，在极大程度上强化了母公司掌控公司决策和经济效益的权利。新会计准则对合并财务报表的重新认定进一步保证了企业合并报表的完整性和准确性，并有效防止了经营主体通过选择合并对象来扭曲会计信息现象的发生，为企业主体的权益相关者和投资者提供了有效的财务报表依据，有效维护了企业母公司的权利和利益，推动着企业的稳步发展。然而当前各企业在合并财务报表的过程中依旧存在着许多问题，本文将针对合并报表中存在的问题进行分析，并根据实际提出一定的解决策略。
一、合并报表的基本概述
企业合并财务报表中明确其合并范围既能保证财务报表的完整性和准确性，又能有效遏制扭曲企业会计信息事件的发生。合并报表中合并范围的确定作为报表合并的重要组成部分，是维护企业健康发展和长远发展，推动社会经济快速发展的重要手段，然而当前我国受到计划经济体制的干预影响，会计准则对合并报表的认定尚不能满足社会发展的需求，并且与国际会计准则存在着一定的差距。因此要进一步完善会计准则体系、推进会计准则的实施，就要从报表的合并范围和合并方法等方面进行系统论证，做到重新认定。
1.合并的范围。《企业会计准则第33号-合并财务报表》第七条规定“母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权，表明母公司能够控制被投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围。但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外。”其与国际会计准则对合并报表范围的规定（大多以拥有多数表决权的权益性资本或者实质上拥有控制权作为纳入合并报表范围的条件）存在着明显的差异，新会计准则明确规定了母公司对所有子公司享有报表合并权利，除去“按照破产程序已经宣告被清理整顿的子公司”、“已经宣告破产的子公司”、“非持续经营的所有者权益为负数的子公司”、“母公司不能再控制的子公司”、“实质上能够控制的被投资单位（不属于子公司）以及特殊目的主体”等。尽管新会计准则对报表合并的范围已经做到了系统的认定，但由于我国各企业本身具备的复杂性，尤其以国有企业为甚，在当前企业体制尚不规范，子公司体系庞大的情况下，要实现全面系统的财务报表合并存在着巨大的难度，因此对其合并范围的认定还需要进一步完善。
2.合并的方法。合并报表一直是财务会计实务中的一大难题，在当前实务处理中主要有业主观、主体观、母公司观三种处理方法，其中母公司观是最常用的一种方法。其中业主观强调的母公司与子公司间属于拥有和被拥有的关系，认为会计主体与其终极所有者之间是一个完整不可分割的整体；主体观重视的法人财产权，认为会计主体与其终极所有者是相互独立的个体，认为母公司与子公司是控制与被控制的关系；母公司观是业主观和主体观的综合体。此外，根据当前人们的不同认识，合并的方法还可分为购买法、权益结合法和新实体法，其中购买法是指企业购买一个公司就必须承担起所有债务；权益结合法是指用股权来交换经济资源；新实体法是指合并企业后将企业看做一个全新的企业，所有事务都从零开始。
二、新会计准则下合并报表存在的问题
当前由于企业体制和经营管理的复杂性，再加上新会计准则尚不完善，企业进行合并报表时依然存在着许多问题，主要有以下几个方面的问题。
1.合并范围存在的问题。《企业新会计准则》中第八条明确规定：“母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，满足以下条件之一的，视为母公司能够控制被投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围；但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外。”这就规定了母公司对可控制子公司及非子公司的投资公司的控制权，只有满足母公司享有控制权的公司，都需要进行报表合并，尽管在合并范围上进行了重新认定，但新会计准则并没有对合并方法和计算方法进行明确规定，因此导致企业在对同一业务进行合并报表时无法完全以同一合并方法进行处理，在极大程度上影响了合并报表的有效性、正确性。
2.企业合并的会计方法存在的问题。新会计准则着重对合并范围进行了重新认定，但对于合并方法并没有明确定义，比如对购买法和权益结合法没有进行明确定义，从而未能对企业合并报表起到引导规范作用，导致许多企业在合并报表时采用不适合的合并方法，严重影响着企业的财务管理工作效率。
3.公允价值对财务的影响。我国企业会计准则将企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并，并对两类合并规定了不同的会计处理方式，如果参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，即属非同一控制下的合并，采用公允价值计量。由于母子公司之间的关系存在复杂性，而新会计准则要求运用公允价值来衡量企业的财务状况，这就导致了财务报表与公允价值之间出现偏差，给财务报表核算带来巨大的影响，严重影响着企业合并报表的真实性和准确性。
4.会计政策的统一问题。新会计准则要求母公司统一子公司的会计政策，但受到实际情况的复杂性影响，许多母公司无法对所有子公司实现统一会计政策的调整控制，这也就造成了实质大于形式的现象，导致合并报表出现问题。
三、完善新会计准则下合并报表问题的策略
针对上述提出的新会计准则下企业合并报表存在的相关问题，要制定有效的策略来对其进行完善引导，应该从上述四点着手，以此制定科学有效的解决措施。
1.明确合并的范围。首先要进一步完善新会计准则中对合并范围的认定，要充分借鉴国际会计准则和充分分析我国当前企业的实际情况来重新认定合并范围，比如针对非营利性组织是否纳入合并范围需要明确，对于一些资金亏损、债务负担大的子公司是否纳入合并范围也要进行明确。也就是说，进一步明确合并范围要具体问题具体分析，要围绕企业长远发展来考虑，明确实质控制的标准，从而推动财务管理工作的顺利开展。
2.对会计报表合并方法进行补充。当前会计准则未能对报表合并方法进行明确定义，因此要进一步完善报表合并方法，比如对购买法和权益集合法进行具体划分，并对两种方法的用途和适用范围进行定义，以此来对企业会计核算和报表合并进行引导规范，才能确保企业会计工作的有效进行。
3.建立健全公允价值系统。新会计准则没有对公允价值进行明确定义，也没有规定公允价值的计算运用方法，因此要建立健全公允价值系统，尤其在企业制定应对措施时要充分考虑到公允价值的运用，通过内部健全完善公允价值系统来对财务管理进行引导，并采用灵活的会计处理方法来进行报表合并。
4.制定统一的会计政策。新会计准则要求母公司对子公司实施统一的会计政策，以确保财务报表合并的有效性和准确性，强化母公司对子公司的控制管理，但在实际执行的过程中依旧存在着巨大困难，因此需要母公司制定统一的会计政策，通过严格要求和建立健全惩处机制来强行推行；此外，培养优秀的管理人才、监督人才来对子公司进行管理督促，才能确保会计政策是否贯彻落实到位；再者，加强母子公司间的沟通交流，定期开展财务审计核查来对子公司财务状况进行审核评价，采纳子公司建议的会计政策，灵活会计事务处理方法，才能不断完善统一的会计政策，确保母子公司报表合并的准确性。
四、结束语
综上所述，新会计准则对于合并报表进行了新的规定和认定但由于我国企业体制和经济发展的复杂性，当前会计准则对于合并报表并不具备完全的适用性，因此需要企业进一步完善财务会计政策来应对合并报表存在的问题，才能为进一步完善会计准则、推动会计准则实施提供坚实的基础。
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作者简介：谷薇（1982.09- ），女，汉，河北省保定市顺平县，单位：杭州市环境集团有限公司，管理学学士学位，中级财务主管，中级会计师，研究方向：会计学
